其實(shí)，不同內(nèi)容的土地返還,，其稅務(wù)處理都不一樣,。一些政府，出于招商引資,、建設(shè)回遷房、基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)等原因,，對(duì)企業(yè)通過招拍掛取得土地后,，繳納的土地出讓金進(jìn)行一定比例或額度的返還。

稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)返還收入的涉稅認(rèn)定,，本著實(shí)質(zhì)重于形式原則,，主要依據(jù)是政府與企業(yè)簽訂的出讓協(xié)議和補(bǔ)充協(xié)議的約定內(nèi)容進(jìn)行判定。

我不妨來個(gè)案例,，把市面上最主要的5種土地出讓金返還款的稅務(wù)處理,，都分別拿出來揉碎了，給大家講清楚,。

請(qǐng)問：上述案例中,，5種返還款,，哪些可以沖抵土地成本，哪些計(jì)入收入,？

一,、 返還款稅務(wù)處理的法理依據(jù)

取得土地出讓金返還款到底是沖成本？還是計(jì)提收入,？要正確處理好上述問題,，我們需要知道，哪些部分屬于土地出讓金包含內(nèi)容,，哪些部分不屬于,。（法理依據(jù)非常重要，如嫌法律條款頭疼,，可直接跳到第二節(jié)看案例分析）

a,、土地出讓前，政府應(yīng)該負(fù)責(zé)哪些工作,？

（國(guó)務(wù)院令第590號(hào)令）第四條規(guī)定：市,、縣級(jí)人民政府負(fù)責(zé)本行政區(qū)域的房屋征收與補(bǔ)償工作。

（國(guó)土資源部第53號(hào)令）第二十一條規(guī)定：市,、縣國(guó)土資源主管部門供應(yīng)土地應(yīng)當(dāng)符合下列要求：土地權(quán)利清晰,；安置補(bǔ)償落實(shí)到位；沒有法律經(jīng)濟(jì)糾紛,；地塊位置,、使用性質(zhì)、容積率等規(guī)劃條件明確,；具備動(dòng)工開發(fā)所必需的其他基本條件,。

b.土地使用權(quán)出讓金包含哪些內(nèi)容？

（國(guó)辦發(fā)〔2006〕100號(hào)）第一條規(guī)定：國(guó)有土地使用權(quán)出讓收入是政府以出讓等方式配置國(guó)有土地使用權(quán)取得的全部土地價(jià)款,，包括受讓人支付的征地和拆遷補(bǔ)償費(fèi)用,、土地前期開發(fā)費(fèi)用和土地出讓收益等。以招標(biāo),、拍賣,、掛牌和協(xié)議方式出讓國(guó)有土地使用權(quán)所確定的總成交價(jià)款。

c,、土地使用權(quán)出讓金的上繳和使用,？

國(guó)辦發(fā)〔2006〕100號(hào)文件第二條規(guī)定：土地出讓收支全額納入地方基金預(yù)算管理。收入全部繳入地方國(guó)庫(kù),，支出一律通過地方基金預(yù)算從土地出讓收入中予以安排,，實(shí)行徹底的“收支兩條線”。

國(guó)辦發(fā)〔2006〕100號(hào)文件第三條規(guī)定：土地出讓收入使用范圍：征地和拆遷補(bǔ)償支出，土地開發(fā)支出,，支農(nóng)支出,，城市建設(shè)支出和其他支出。

財(cái)綜〔2006〕68號(hào)文件第十五條規(guī)定：土地開發(fā)支出包括前期土地開發(fā)性支出以及財(cái)政部門規(guī)定的與前期土地開發(fā)相關(guān)的費(fèi)用等,，含因出讓土地涉及的需要進(jìn)行的相關(guān)道路,、供水、供電,、供氣,、排水、通訊,、照明,、土地平整等基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)支出，以及相關(guān)需要支付的銀行貸款本息等支出,，按照財(cái)政部門核定的預(yù)算安排,。

d、哪些部分違反國(guó)家規(guī)定,？

《國(guó)有土地使用權(quán)出讓收支管理辦法》第10條規(guī)定“任何地區(qū),、部門和單位都不得以“招商引資”、“舊城改條造”,、“國(guó)有企業(yè)改制”等各種名義減免土地出讓收入,，實(shí)行“零地價(jià)”，甚至“負(fù)地價(jià)”,，或者以土地?fù)Q項(xiàng)目,、先征后返、補(bǔ)貼等形式變相減免土地出讓收入,；也不得違反規(guī)定通過簽訂協(xié)議等方式,，將應(yīng)繳地方國(guó)庫(kù)的土地出讓收入，由國(guó)有土地使用權(quán)受讓人直接將征地和拆遷補(bǔ)償費(fèi)支付給村集體經(jīng)濟(jì)組織或農(nóng)民等”,；

從上述法律規(guī)定上看,，國(guó)有土地使用權(quán)出讓應(yīng)“凈地”出讓，土地出讓前,，征地拆遷補(bǔ)償工作由政府負(fù)責(zé),，納入儲(chǔ)備的土地應(yīng)進(jìn)行必要的前期開發(fā)，使之具備供應(yīng)條件,。同時(shí)也表明，除土地出讓金使用范圍外,，均不得沖抵土地成本

二,、 案例解析

1.征地補(bǔ)償款1.5億，資金占用補(bǔ)償1000萬？

其中1億補(bǔ)償款屬于墊付款項(xiàng),，不屬于應(yīng)稅范圍,，應(yīng)通過業(yè)務(wù)往來進(jìn)行賬務(wù)處理；1000萬資金占用費(fèi)屬于“金融保險(xiǎn)業(yè)”行為,，應(yīng)繳納營(yíng)業(yè)稅1000×5%＝50（萬元）,，但該收入不屬于轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)，不計(jì)入土地增值稅清算收入,，計(jì)入收入總額繳納企業(yè)所得稅,。

2.回遷房安置費(fèi)用7000萬，用于拆遷戶安置,？

本案例實(shí)際上是政府主導(dǎo)拆遷,，由政府出資購(gòu)買回遷房，用于安置動(dòng)遷戶,，屬于預(yù)售回遷房行為,。應(yīng)按“銷售不動(dòng)產(chǎn)”稅目繳納相關(guān)稅費(fèi)。

3.基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)費(fèi)用2億,，用于產(chǎn)業(yè)園區(qū)供水,、排水、供電,、照明,、道路、平整等,？

返還的公共配套設(shè)施費(fèi),，是土地出讓前政府應(yīng)進(jìn)行的前期開發(fā)費(fèi)用，相應(yīng)形成土地使用權(quán)出讓成本,，由于該筆費(fèi)用政府在土地出讓時(shí)既未實(shí)際發(fā)生也未實(shí)際收取,，因此，登山哥公司在收到該返還款時(shí),，應(yīng)直接沖減土地成本,。

4.公共配套設(shè)施5000萬，用于建設(shè)體育館,？

有兩種情況：

a.如可以認(rèn)定為屬于向政府銷售全部或部分公共配套設(shè)施的行為,，即視同銷售行為征收相關(guān)稅費(fèi)。

b.如不能認(rèn)定為屬于向政府銷售全部或部分公共配套設(shè)施的行為,，補(bǔ)償款項(xiàng)直接沖抵開發(fā)成本,。

5.政府財(cái)政獎(jiǎng)勵(lì)2000萬，用于運(yùn)營(yíng)和招商引資,？

a.如政府將土地出讓金直接返還給其它關(guān)聯(lián)企業(yè)或個(gè)人,，根據(jù)（財(cái)稅151號(hào)）規(guī)定：對(duì)企業(yè)取得的由國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定專項(xiàng)用途并經(jīng)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)的財(cái)政性資金，準(zhǔn)予作為不征稅收入,，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)從收入總額中減除,。

b.如政府將土地出讓金直接返還給項(xiàng)目公司，按照新發(fā)布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第16號(hào)——政府補(bǔ)助》第八條 與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助,，應(yīng)當(dāng)沖減相關(guān)資產(chǎn)的賬面價(jià)值或確認(rèn)為遞延收益,。

在具體的認(rèn)定中，稅務(wù)機(jī)關(guān)第一選擇往往會(huì)是沖減開發(fā)成本（土地成本）,，而不是計(jì)入損益,。當(dāng)然也部分地區(qū)出臺(tái)文件認(rèn)為是政府對(duì)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的一種補(bǔ)助，不是地價(jià)款的折讓或開發(fā)成本的沖減,，因此不扣減土地成本,。例如，遼寧省地稅局《遼寧省地方稅務(wù)局關(guān)于明確土地增值稅清算有關(guān)問題的通知》（遼地稅函[2012]92號(hào)）規(guī)定,，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)從政府部門取得各種形式的返還款,，地方稅務(wù)機(jī)關(guān)在土地增值稅清算時(shí)，其返還款不允許扣除,，直接沖減土地成本,。

總結(jié)如下，房地產(chǎn)企業(yè)收到土地出讓金返還款時(shí),，財(cái)稅處理上應(yīng)根據(jù)實(shí)際情況分別進(jìn)行處理：

返還屬于政府應(yīng)支出的前期開發(fā)費(fèi)用,，應(yīng)沖減土地成本；返還代墊的征地,、拆遷補(bǔ)償費(fèi)用和土地前期開發(fā)費(fèi)用應(yīng)作往來業(yè)務(wù)處理,，超返還部分作營(yíng)業(yè)外收入；返還屬于土地使用權(quán)出讓收入使用范圍,，并納入財(cái)政預(yù)算管理的回遷房安置費(fèi)和市政配套設(shè)施費(fèi)應(yīng)作經(jīng)營(yíng)收入,；政府將土地出讓金返還給其它關(guān)聯(lián)企業(yè)或個(gè)人的，準(zhǔn)予作為不征稅收入,，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)從收入總額中減除,；返還屬于政府補(bǔ)助的，需視當(dāng)?shù)卣邲_抵土地成本,，或計(jì)入收入,。